Cadeaux d’affaires
Nous profitons de ces fêtes de fin d’année pour rappeler ou préciser les conséquences fiscales et sociales des cadeaux offerts aux partenaires économiques (clients, fournisseurs, apporteurs d’affaires, prestataires…) et au personnel.
Les cadeaux ouvrent droit à déduction de la TVA si leur valeur par bénéficiaire n’excède pas 60 € TTC, réévaluée au 1er janvier 2011. Si le montant global des cadeaux excède 3 000 €, il doit figurer sur le relevé des frais généraux (voir I. A. 3) ci-dessous). Les cadeaux d’une valeur modique (144 € en 2010) offerts au personnel sont déductibles des résultats de l’entreprise et ne constituent pas, pour le salarié, un avantage en nature imposable (voir II. A. 2) ci-dessous). Les bons d’achat et cadeaux remis aux salariés par le comité d’entreprise (ou par l’employeur dans les entreprises de moins de 50 salariés ou en cas de PV de carence) sont exonérés de cotisations, en fonction de conditions plus ou moins strictes selon le montant cumulé sur l’année (voir II. A. 1) ci-dessous). Des tolérances plus favorables sont applicables, sur le plan des cotisations, pour les chèques-culture, chèques-disque et chèques-lire (voir II. A. 4) ci-dessous).
I. CADEAUX D’ENTREPRISE
A. Impôt sur les bénéfices
1) Conditions de déduction des charges d’exploitation
Les cadeaux d’entreprise peuvent être compris dans les charges déductibles s’ils relèvent d’une gestion normale, c’est-à-dire s’ils sont faits dans l’intérêt de l’entreprise. L’administration exige, en outre, que les cadeaux aient une cause licite et que leur valeur ne soit pas exagérée (doc. adm. 4 C 427-4). L’appréciation du caractère exagéré résulte des circonstances de fait propres à chaque entreprise. Outre les usages existant dans la profession, la taille de l’entreprise, son activité et son développement sont à l’évidence les premiers critères à prendre en compte.
La doctrine administrative sur le caractère licite des cadeaux est fondée sur des décisions anciennes (doc. adm. 4 C 427-5). Actuellement, la jurisprudence ne considère plus la licéité de la cause comme une condition obligatoire ou déterminante. Ainsi, le Conseil d’État a admis la déduction de cadeaux offerts dans le cadre d’une opération commerciale en infraction avec la législation économique, tout en précisant que cette circonstance ne permettait pas de considérer la remise des cadeaux comme un acte de gestion anormale (CE 11 juillet 1983).
2) Dépenses engagées par le dirigeant pour le compte de l’entreprise
Lorsque l’entreprise rembourse à ses dirigeants les cadeaux qu’ils ont offerts, pour son compte, notamment aux clients et fournisseurs, la charge est déductible lorsque ces cadeaux sont effectués dans l’intérêt de l’entreprise et que leur valeur n’est pas exagérée. Du point de vue du dirigeant salarié, ces remboursements sont alors exonérés d’impôt sur le revenu (CGI art. 81-1).
Lorsque les cadeaux ne sont pas des charges déductibles pour l’entreprise, les remboursements versés au dirigeant qui les a offerts constituent un complément de rémunération, déductibles si les conditions de déduction des rémunérations sont respectées (caractère non excessif de la rémunération globale, notamment). Pour le dirigeant, ce complément de rémunération est évidemment imposable, les frais engagés ouvrant droit à la déduction des frais réels ou à la déduction forfaitaire de 10 %.
3) Mention obligatoire sur le relevé de frais généraux
Lorsqu’il excède 3 000 € pour chaque exercice, le montant global des cadeaux figurant dans les frais généraux de l’exercice doit être mentionné (CGI art. 39-5 et 54 quater) :
- sur le relevé spécial (2067) à joindre à la déclaration des résultats, s’il s’agit d’une société, quel que soit son régime fiscal ;
- ou dans le cadre réservé à cet effet de la déclaration des résultats (2031), s’il s’agit d’une entreprise individuelle.
Cas particuliers :
• Les objets publicitaires : la mention obligatoire sur le relevé de frais généraux ne vise pas les objets spécialement conçus pour la publicité et dont la valeur n’excède pas 60 € TTC par bénéficiaire pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2010 (CGI, ann. IV, art. 4 J). Ces objets doivent comporter une inscription publicitaire apparente et indélébile (doc. adm. 4 C 452-8 à 11). Ils ne sont pas à prendre en compte pour apprécier la limite de 3 000 €.
• Les voyages de stimulation : ces voyages offerts par une entreprise à ses concessionnaires ou à ses revendeurs à l’issue d’un concours ne constituent pas des cadeaux et n’ont donc à figurer ni sur ce relevé ni sur la déclaration DAS 2 s’ils présentent un caractère professionnel. C’est notamment le cas si le voyage est encadré par des membres du personnel de la société (directeurs régionaux, inspecteurs commerciaux…) (CE 31 juillet 1992). Les voyages offerts à des tiers accompagnant les lauréats bénéficient du même régime, sous réserve d’établir leur qualité d’accompagnateur (conjoints, notamment) et que l’intérêt de l’entreprise le justifie (CE 31 juillet 1992).
Le seuil de 60 € sera actualisé au 1er janvier 2011 (arrêté du 10 mai 2010, JO du 21).
B. TVA
1) TVA déductible uniquement pour les cadeaux de très faible valeur
a) Principes
Quelle que soit la qualité du bénéficiaire (client, fournisseur, personnel…) ou la forme de la distribution, la TVA grevant les biens cédés sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure à leur prix normal (notamment à titre de commission, salaire, rabais…) n’est pas déductible, sauf s’il s’agit de biens de très faible valeur (CGI, ann. II, art. 206-IV-2-3°).
Les biens de très faible valeur sont ceux dont la valeur n’excède pas 60 € TTC (BO 3 D-2-05 ; CGI, ann. IV, art. 23 N). Est ainsi déductible la TVA grevant le prix d’achat ou de revient d’objets dont la valeur ne dépasse pas 60 € par bénéficiaire et par an, taxes et contribution de sécurité sociale sur certains spiritueux comprises (CGI, ann. IV, art. 28-00 A).
Cette tolérance administrative s’applique indépendamment des conditions posées pour le matériel publicitaire remis gratuitement (ou pour une rémunération très inférieure à son prix normal) aux clients (voir c) ci-dessous).
Remarques :
• Selon l’administration, le prix d’achat ou de revient comprend les frais de distribution à la charge de l’entreprise (frais d’emballage ou de port, par exemple). Par ailleurs, elle n’exige pas que les objets remis gratuitement à la clientèle aient été conçus spécialement pour la publicité (rép. Authié, JO 8 juin 1989, Sén. quest. p. 872).
• La remise gratuite des présentoirs publicitaires ouvre droit à déduction de la TVA si leur valeur unitaire est inférieure à 107 € TTC (doc. adm. 3 D 1535-38).
• Les échantillons prélevés pour les besoins de l’entreprise et donnés en cadeaux ne sont pas taxés au titre de la livraison à soi-même, quelle que soit leur valeur. Le droit à déduction exercée reste donc acquis. En revanche, ceux remis à des fins étrangères aux besoins de l’entreprise doivent toujours être taxés au titre de la livraison à soi-même (BO 3 D-3-97 ; CGI art. 257-II-1-1°).
La Cour de justice de l’Union européenne a récemment précisé que la notion d’échantillons ne se limite pas à des spécimens donnés en faibles quantités sous une forme indisponible à la vente et qu’il n’est pas nécessaire que le destinataire immédiat des échantillons soit un acheteur potentiel ou effectif du produit (CJUE 30 septembre 2010, n° 581/08).
b) Cadeaux constitués de plusieurs articles
Lorsque les objets offerts sont constitués de plusieurs articles susceptibles d’être distribués isolément, c’est la valeur totale de l’ensemble qui doit être retenue et non celle de chacun des articles qui le composent.
c) Matériels publicitaires remis gratuitement aux clients
La TVA afférente au matériel publicitaire remis gratuitement par l’entreprise à son client est déductible si les conditions suivantes sont réunies : coût de fabrication ou d’acquisition supporté par l’entreprise qui fabrique ou commercialise les produits, matériel destiné à assurer la promotion du produit, remise justifiée par les besoins de l’activité commerciale (rescrit 2008-20-TCA du 9 septembre 2008).
La TVA afférente aux présentoirs publicitaires demeure déductible lorsque leur valeur unitaire est inférieure à 107 € TTC, même si les conditions mentionnées ci-dessus ne sont pas respectées.
De même, la tolérance de 60 € TTC continue à s’appliquer indépendamment des conditions énumérées ci-dessus.
2) Conséquences pratiques de l’exclusion du droit à déduction
Trois hypothèses sont à envisager :
- si le bien est destiné dès son acquisition à être cédé sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure au prix normal, la TVA afférente à son acquisition n’est pas déductible (doc. adm. 3 D 1535-30 à 32) ;
- si le bien était destiné primitivement à une opération ouvrant droit à déduction, la TVA a, en principe, été déduite lors de l’acquisition. Par conséquent, la taxation d’une livraison à soi-même doit être constatée du fait du changement d’affectation. La taxe résultant de cette imposition n’est pas déductible ;
- si l’entreprise a fabriqué ou fait fabriquer le bien, la TVA collectée sur la livraison à soi-même est exigible en toute hypothèse, et si la taxe afférente aux éléments du coût de fabrication est déductible, celle acquittée sur la livraison à soi-même ne l’est pas.
Remarques :
• L’imposition de la livraison à soi-même n’est pas exigée si le prélèvement est effectué pour les besoins de l’exploitation et s’il porte sur un échantillon (quelle que soit sa valeur) ou un objet de faible valeur : 60 € TTC maximum par objet et par an pour un même bénéficiaire, sous réserve de la revalorisation de ce plafond à compter du 1er janvier 2011 (CGI, ann. IV, art. 23 N ; BO 3 D-2-05).
• De même, ne sont pas imposables, au titre des livraisons à soi-même, les prélèvements de biens effectués pour les besoins privés normaux d’un exploitant individuel et des membres de sa famille. En contrepartie, il convient de remettre en cause le droit à déduction initialement pratiqué sur les biens ainsi prélevés.
• S’ils sont offerts par une entreprise établie en France à un client établi dans un autre État membre de l’UE, les échantillons et les cadeaux n’ont pas à figurer dans la déclaration des échanges de biens, la remise des biens au destinataire n’étant pas effectuée à titre onéreux (doc. adm. 3 A 1221-50 et 51).
II. CADEAUX ET BONS D’ACHAT OFFERTS AUX SALARIES
A. Régime social des cadeaux et bons d’achat
1) Tolérances pour les CE et parfois les employeurs
Lors de certains événements, notamment à l’occasion de Noël, les comités d’entreprise ou les employeurs peuvent remettre aux salariés des bons d’achat ou des chèques-cadeaux.
La règle traditionnelle retenue par la Cour de cassation veut que faute d’avoir le caractère de secours, les bons d’achat sont soumis à cotisations (cass. soc. 27 janvier 1977, n° 75-14797, BC V n° 72). Cependant, il existe deux tolérances :
- l’une, soumise à conditions, porte sur les bons d’achat et cadeaux : les règles varient selon que le montant des bons attribués sur l’année à un salarié dépasse ou non 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale (voir 2) et 3) a) à d) ci-dessous) ;
- l’autre, beaucoup plus souple, se rapporte aux chèques-lire, chèques-disque et chèques-culture (voir 4) ci-dessous).
Ces tolérances s’appliquent :
- aux avantages servis par les comités d’entreprise ;
- aux bons d’achat et cadeaux directement attribués par l’employeur en l’absence de comité d’entreprise (entreprise de moins de 50 salariés ou carence).
2) Valeur des bons sur 2010 ne dépassant pas 144 € par salarié
Si la valeur cumulée des bons d’achat et de cadeaux sur une année et par salarié n’excède pas 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale (144 € en 2010), alors ces bons d’achat et de cadeaux sont exonérés de cotisations, quels que soient les événements auxquels ils se rattachent (lettre-circ. ACOSS 2010-11 du 21 janvier 2010).
3) Valeur des bons sur 2010 dépassant 144 € par salarié
a) Conditions d’exonération
Au-delà de cette limite de 5 % du plafond mensuel par an et par salarié, les bons d’achat et de cadeaux ne sont exonérés de cotisations que lorsqu’ils sont (lettres-circ. ACOSS 96-94 du 3 décembre 1996 et 2010-11 du 21 janvier 2010) :
- distribués à une catégorie de personnel,
- en relation avec un événement précis (voir b) ci-dessous),
- d’une utilisation déterminée, en relation avec l’événement (voir c) ci-dessous),
- et d’un montant non disproportionné par rapport à l’événement, c’est-à-dire d’une valeur conforme aux usages (5 % du plafond mensuel par événement et par année civile, soit 144 € en 2010).
b) Événements recevables
Les événements permettant l’attribution de bons d’achat et de cadeaux en nature sont le mariage, les naissances, la retraite, la fête des Pères et la fête des Mères, la Sainte-Catherine, la Saint-Nicolas, le Noël des salariés et des enfants (jusqu’à 16 ans révolus dans l’année civile considérée) et la rentrée scolaire (pour tout enfant âgé de 19 ans maximum lors de l’année de référence, peu important la nature de l’établissement).
c) Bons d’achat remis pour une utilisation déterminée
Le bon d’achat doit être attribué pour une utilisation déterminée, en relation avec l’événement à l’occasion duquel il est attribué.
Ainsi, le bon d’achat doit mentionner soit la nature du bien, soit un ou plusieurs rayons d’un grand magasin, soit le nom d’un ou de plusieurs magasins.
Il ne peut être échangeable contre des produits alimentaires ou du carburant. Cependant, l’ACOSS admet l’exonération pour les bons d’achat affectés à l’utilisation de produits alimentaires non courants, dits « de luxe », dont le caractère festif est avéré.
Certains événements ne permettent pas de prédéterminer la nature du bien dont le salarié souhaite bénéficier (mariage, naissance, départ à la retraite, fêtes des Pères et Mères, Sainte-Catherine, Saint-Nicolas, Noël des salariés). Pour ces événements, la mention d’un ou de plusieurs rayons permet de mentionner l’ensemble des rayons d’un magasin (sauf alimentation non festive et carburant).
S’agissant des événements concernant les enfants, le bon d’achat doit permettre l’achat de biens destinés aux enfants et en relation avec cet événement :
- pour la rentrée scolaire, le bon d’achat doit permettre l’achat dans des enseignes ou rayons commercialisant notamment des produits en lien avec la rentrée scolaire (papeterie, livres, cartables, vêtements enfants, micro-informatique, etc.) ;
- pour le Noël des enfants, le bon d’achat doit permettre l’accès à des biens en rapport avec le Noël (jouets, livres, disques, vêtements, équipements de loisirs ou sportifs, etc.).
d) Valeur conforme aux usages : seuil de 144 € en 2010
Le seuil de valeur conforme aux usages (5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale, soit 144 euros en 2010) s’entend par événement et par année civile, étant précisé que :
- lorsque les deux conjoints travaillent dans la même entreprise, ce seuil est fixé pour chacun d’eux,
- à Noël, ce seuil s’entend par enfant et par salarié,
- pour une rentrée scolaire, le seuil est de 5 % par enfant.
Dans l’hypothèse d’un salarié percevant, pour le même événement, un bon d’achat et un cadeau en nature, il faut cumuler les deux montants afin d’apprécier le seuil de valeur conforme aux usages.
Exemples
1° Un salarié reçoit de son comité d’entreprise, indépendamment de tout événement, 2 bons d’achat en 2010, d’une valeur de 60 € chacun.
Le montant de l’ensemble des bons est à comparer au seuil de 5 % du plafond mensuel de sécurité sociale. Le montant cumulé (60 € + 60 € = 120 €) étant bien inférieur à 144 €, la somme correspondante est exonérée de cotisations (voir 2) ci-dessus).
2° Un salarié a 2 enfants. Le comité d’entreprise lui octroie 3 bons d’achat, dont l’objet est bien en rapport avec l’événement de la fête de Noël : un bon d’achat pour lui d’une valeur de 80 €, un bon d’achat pour son fils de 18 ans d’une valeur de 85 € et un bon d’achat pour sa fille de 12 ans d’une valeur de 70 €.
Le montant global des bons d’achat étant supérieur à 144 €, l’analyse s’effectue pour chaque bon d’achat :
- pour le père et la fille : exonération,
- bon d’achat du fils : la somme de 85 € est soumise à cotisations parce que le fils ne remplit pas la condition d’âge (voir 3) b) ci-dessus).
4) Chèques-lire, chèques-disque et chèques-culture
Les chèques-lire sont exonérés totalement de cotisations, de CSG et CRDS.
Il en va de même pour les chèques-disque (échange contre des CD audio, CD-Rom et DVD) et les chèques-culture (échange contre des biens culturels : livres, supports musicaux, cinémas, DVD, etc.) (lettre-circ. ACOSS 2004-144 du 27 octobre 2004).
Toutefois, pour que l’exonération des chèques-culture puisse jouer, des conditions d’attribution et d’utilisation doivent être respectées (lettre-circ. ACOSS 2006-124 du 14 décembre 2006). Ainsi, le chèque-culture doit financer des biens ou prestations de nature culturelle (places de spectacles, de cinéma, livres…) et être utilisé conformément à son objet. Ce sera le cas s’il est échangé dans des enseignes commercialisant de tels biens ou prestations de façon exclusive.
Dans les enseignes commercialisant également d’autres produits, il faut, pour que l’exonération puisse jouer, que le chèque comporte de manière apparente une restriction d’utilisation aux seuls biens ou prestations culturels. En revanche, l’exonération ne peut pas s’appliquer si le chèque est utilisé dans des enseignes ne commercialisant aucun produit à caractère culturel.
B. Régime fiscal des cadeaux et bons d’achat attribués aux salariés
1) Impôt sur les bénéfices et impôt sur le revenu
a) Cadeaux en nature de faible valeur
Les cadeaux en nature d’une valeur modique offerts par l’employeur ou, le cas échéant, le comité d’entreprise à l’occasion d’événements particuliers (Noël, mariage, départ à la retraite…) ne constituent pas des salaires imposables pour le bénéficiaire. La valeur du cadeau est considérée comme modique lorsqu’elle n’excède pas, par événement et par année civile, 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale (soit 144 € en 2010) (BO 5 F-4-09). Même exonéré pour le bénéficiaire, l’avantage en nature constitué par ce cadeau peut être déduit par l’entreprise dans les conditions de droit commun.
b) Dépenses sociales
Certaines dépenses sociales consenties dans l’intérêt direct du personnel sont, par ailleurs, déductibles sans limitation : sommes versées au comité d’entreprise gérant les oeuvres sociales en faveur du personnel (qu’il s’agisse de la cotisation minimale imposée ou de sommes versées en dehors de toute obligation légale), part des titres-restaurants restant à la charge de l’entreprise…
c) Dons d’outils informatiques totalement amortis
L’avantage résultant de la remise gratuite au salarié, par l’employeur, de matériels informatiques et de certains logiciels entièrement amortis est, sous certaines conditions, exonéré d’IR pour le bénéficiaire. L’exonération est plafonnée à 2 000 € par salarié et par an (CGI art. 81-31° bis).
d) Autres situations
La mise à disposition du salarié de biens dont l’employeur est propriétaire ou locataire ainsi que la prise en charge par l’employeur de services incombant normalement au salarié constituent des avantages en nature lorsqu’elles sont effectuées gratuitement ou pour une valeur modique. Ces avantages en nature :
- forment un élément de la rémunération de leurs bénéficiaires,
- et sont déductibles pour l’employeur s’ils trouvent leur origine dans les fonctions exercées et s’ils n’ont pas pour effet, compte tenu des autres éléments de la rémunération, de rendre celle-ci excessive au regard de l’importance des services rendus (CGI art. 82).
e) Mention sur le relevé des frais généraux
L’entreprise peut être amenée à mentionner sur le relevé des frais généraux les cadeaux offerts aux salariés, le plus souvent dirigeants, si ceux-ci font partie des personnes les mieux rémunérées.
• Le montant des avantages en nature est évalué d’après leur valeur intrinsèque et réelle.
• Le remboursement des cadeaux effectués à des clients ou à des fournisseurs par des salariés ne doit être porté sur le relevé des frais généraux que s’il constitue un complément de rémunération (voir I. A. 2) ci-dessus).
2) TVA
Les biens corporels offerts aux salariés, tout comme ceux dont bénéficient les clients et les fournisseurs, n’ouvrent droit à la déduction de la TVA que s’il s’agit de cadeaux de très faible valeur (valeur TTC n’excédant pas 60 € ; voir I. B. 1) a) à I. B. 2)). L’entreprise peut également fournir à ses salariés des services sans contrepartie. Ces prestations de services à soi-même ne sont alors taxables que si elles sont faites pour des besoins autres que ceux de l’entreprise et si la TVA afférente aux biens utilisés pour rendre les services était partiellement ou totalement déductible lors de leur acquisition (CGI art. 257-8°-2-a).
• Sont notamment soumis à la TVA les services qui bénéficient personnellement au chef d’entreprise, aux dirigeants et au personnel ou qui constituent des libéralités ou des dépenses d’agrément sans rapport avec l’objet de l’entreprise (doc. adm. 3 A 1221-15 et 16).
• Des règles particulières s’appliquent aux repas fournis gratuitement au personnel.
Sources : S&R – Revue Fiduciaire – Décembre 2010